النشرة الخامسة

معايير التدقيق الداخلي العالمية – مقاربات مع البيئة العراقية

المحاسب القانوني

د. صلاح نوري خلف

عميد معهد المدققين الداخليين المعتمد

 

لم يُعد التدقيق الداخلي محدد بالتدقيق السابق للمعاملات المالية، حيث تطورت أهدافه ومنهجياته من اجل تحقيق اهداف المؤسسة الاستراتيجية والتشغيلية، ويمكن وصفه بالوظيفة الصديقة والحامية للمؤسسة من كل المخاطر المحتملة، ولهذه الأهمية للتدقيق الداخلي، أصدر معهد المدققين الداخليينThe Institute of Internal Auditors IIA المعايير العالمية للتدقيق الداخلي GIAS Global Internal Audit Standards عام 2024 وتطبق عام    2025 وهي بمثابة إرشادات للممارسة المهنية العالمية للتدقيق الداخلي.

الهدف من المعايير العالمية للتدقيق الداخلي لتكون أساس لتقييم وتحسين جودة وظيفة التدقيق الداخلي، وصدرت المعايير وفق هيكلية هرمية من المجالات والمبادئ والمعايير.

اما في العراق فقد تناول التدقيق الداخلي من خلال:

1 – النظام المحاسبي الحكومي اللامركزي لسنة 2013

2 – قانون الإدارة المالية رقم (6) لسنة 2019.

3- الوصف الوظيفي الصادر عن وزارة التخطيط

4 – لائحة السلوك الوظيفي رقم (1) لسنة 2016

5 – النظام الداخلي للوزارات

6 – الدليل الاسترشادي لوحدات التدقيق الداخلي عام 2019 الصادر عن ديوان الرقابة المالية الاتحادي. والدليل الاسترشادي لعام 2024

اولاً– المعايير العالمية للتدقيق الداخلي.

يمكن عرض المعايير على النحو الآتي:

المجال	المبادئ	المعايير
الأول: الغرض من التدقيق   الثاني: الاخلاق والمهنية                                               المجال الثالث: حوكمة وظيفة التدقيق الداخلي                         المجال الرابع: إدارة وظيفة التدقيق الداخلي                                                   المجال الخامس: أداء خدمات التدقيق الداخلي.	——————–   المبدأ 1 إظهار النزاهة               المبدأ 2 الحفاظ على الموضوعية       المبدأ 3 اثبات الكفاءة       المبدأ 4 ممارسة العناية المهنية اللازمة.       المبدأ 5 الحفاظ على السرية       المبدأ 6 التفويض معتمد من قبل المجلس       المبدأ 7 الموقع المستقل       المبدأ 8 إشراف المجلس       المبدأ 9 التخطيط الاستراتيجي.             المبدأ 10 إدارة الموارد.       المبدأ 11 التواصل بشكل فعال.               المبدأ 12 تعزيز الجودة.         المبدأ 13 التخطيط للمهام بفعالية.             المبدأ 14 تنفيذ اعمال المهمة.         المبدأ 15 الإبلاغ عن نتائج المهمة ومراقبة خطط العمل.	——————–   1.1الصدق والشجاعة المهنية. 1.2 التوقعات الأخلاقية للمؤسسة. 1.3 السلوك القانوني والأخلاقي.     2.1 الموضوعية الفردية. 2.2 حماية الموضوعية. 2.3 الإفصاح عن معوقات الموضوعية.   3.1 الكفاءة. 3.2 التطوير المهني المستمر.   4.1 التوافق مع المعايير العالمية للتدقيق الداخلي. 4.2 العناية المهنية اللازمة. 4.3 الشك المهني.   5.1 استخدام المعلومات. 5.2 حماية المعلومات.     6.1 تفويض التدقيق الداخلي. 6.2 ميثاق التدقيق الداخلي. 6.3 دعم المجلس والإدارة العليا.   7.1 الاستقلالية التنظيمية. 7.2 مؤهلات الرئيس التنفيذي للتدقيق.   8.1 تفاعل المجلس. 8.2 الموارد. 8.3 الجودة. 8.4 تقييم الجودة الخارجي. 9.1 فهم عمليات الحوكمة وإدارة المخاطر والرقابة. 9.2 استراتيجية التدقيق الداخلي. 9.3 المناهج. 9.4 خطة التدقيق الداخلي. 9.5 التنسيق والاعتماد.   10.1 إدارة الموارد المالية. 10.2 إدارة الموارد البشرية. 10.3 الموارد التكنولوجية.   11.1 بناء العلاقات والتوصل مع أصحاب المصلحة. 11.2 التواصل الفعال. 11.3 تبليغ النتائج. 11.4 الأخطاء والسهو. 11.5 الإبلاغ عن قبول المخاطر.   12.1 تقييم الجودة الداخلي. 12.2 قياس الأداء. 12.3 الاشراف على أداء المهمة وتحسينه.   13.1 اتصالات المهمة. 13.2 تقييم مخاطر المهمة. 13.3 اهداف المهمة ونطاقها. 13.4 مقاييس التقييم. 13.5 موارد المهمة. 13.6 برنامج العمل.   14.1 جمع المعلومات. لأغراض التحليل والتقييم. 14.2 التحليلات ونتائج المهمة المحتملة. 14.3 تقييم النتائج. 14.4 التوصيات وخطط العمل. 14.5 استنتاجات المهمة. 14.6 توثيق المهمة.   15.1 ابلاغ المهمة النهائي. 15.2 تأكيد تنفيذ التوصيات وخطط العمل.

ثانياً – لتدقيق الداخلي في البيئة العراقية: توزعت مهام التدقيق الداخلي في عدة تشريعات قانونية وهي:

1- النظام المحاسبي الحكومي اللامركزي: صدر هذا النظام عن وزارة المالية الاتحادية عام 2013 المعدل عن النظام المحاسبي الحكومي اللامركزي عام 1989، وجاء في الفصل الخامس منه – عناصر نظام الرقابة الداخلية للسيطرة على التصرفات المالية للوحدة اللامركزية، حيث عرف (يمثل نظام الرقابة الداخلية الإجراءات الواجب مراعاتها من قبل الوحدة لضمان سلامة تصرفاتها المالية)، وتتحدد هذه الإجراءات تبعاً لنوع وطبيعة الحسابات التي يتم التصرف بها.

والجدير بالإشارة ان النظام المحاسبي الحكومي اللامركزي تطرق فقط الى الضوابط الرقابية ولم يتطرق الى تعريف ومهام التدقيق الداخلي. وضوابط الرقابة الداخلية هي:

– الرقابة على المصروفات النهائية: تناولت نواحي عديدة عند تنفيذ المصروفات النهائية منها

– الرقابة على الإيرادات العامة:

– الرقابة على السلف:

– الرقابة على الامانات:

– الرقابة على الحسابات الجارية:

– الرقابة على حساب المصرف:

– الرقابة على الموجودات الثابتة:

– الرقابة على الموجودات المخزنية:

يلحظ ان ما ورد أعلاه هي ضوابط رقابة داخلية وقائية (مانعة) وكاشفة، وإن مهام التدقيق الداخلي هو تدقيق المعاملات السابقة للصرف،كما في الفقرة (ز) من 1- الرقابة الداخلية على المصروفات.

ثانياً – قانون الإدارة المالية: تناول قانون الإدارة المالية رقم (6) لسنة 2019 في الفصل الخامس- الرقابة والتدقيق الى الارتباط الوظيفي لتشكيلات الرقابة والتدقيق الداخلي، وتنظيم معاملات الصرف وصلاحيات وزارة المالية وتوقيتات تقديم البيانات المالية الى ديوان الرقابة المالية الاتحادي وتدقيقها، ونتناول فقط ما يخص التدقيق الداخلي من مجموع المواد القانونية وكما يأتي:

المادة-30- قضت المادة ان يكون وزير المالية مسؤولاً عن حسابات جميع الوزارات والجهات غير المرتبطة بوزارة والاقاليم والمحافظات غير المنتظمة في إقليم ويراقب معاملاتها المالية والمحاسبية.

المادة-31- ثانياً: ترتبط تشكيلات الرقابة والتدقيق الداخلي العاملة في وحدات الانفاق العام كافة فنياً بوزارة المالية الاتحادية.

المادة-31- ثالثاً: إذا وقع خلاف بين الآمر بالصرف والموظف المسؤول عن الصرف فيحسم بأمر تحريري يصدره الآمر بالصرف، وتتولى تشكيلات الرقابة والتدقيق الداخلي ابلاغ ديوان الرقابة المالية الاتحادي رأي الطرفين خلال (15) يوماً من تاريخ الصرف كحد اعلى.

المادة-32- اولاً: يحتوي كل مستند صرف على تصديق الآمر بالصرف وتوقيع الموظف المسؤول عن الصرف والمدقق، ولا يجوز لأي من الجهات الثلاثة الاحلال محل الآخر والقيام بصفته.

يلحظ ان المواد القانونية المذكورة أعلاه تشير الى ان مهام التدقيق الداخلي هي متعلقة بتدقيق المعاملات السابق للصرف، فضلاً عن تحديد الارتباط بوزارة المالية الاتحادية فنياً

ثالثاً – الوصف الوظيفي: أصدرت وزارة التخطيط الوصف الوظيفي لموظفي الدولة بما فيها وظائف التدقيق الداخلي، وفيما يأتي الوصف الوظيفي ما يخص التدقيق الداخلي.

1 – المعلومات العامة:

– عنوان الوظيفة: مدير تدقيق أقدم.

– موقع الوظيفة: نشاط التدقيق.

– الدرجة الوظيفية: الثانية.

2 – طبيعة العمل:

تختص: هذه الوظيفة بأعمال الرقابة المالية والتدقيق الداخلي.

تتضمن: هذه الوظيفة المساهمة في تفسير التعليمات المحاسبية والمالية ومراقبة تنفيذها والاشراف على تدقيق القيود والمستندات والقوائم والاعتمادات ومعاملات تنفيذ الالتزامات ومطابقتها للقوانين والانظممة والتعليمات الخاصة بها وتأييد صحتها، ودراسة التقارير المرفوعة بشأن التجاوزات والاخطاء الناجمة عنها، ووضع الحلول لها ورفع التوصيات بشأنها الى الإدارة العليا، ومراقبة الوضع المالي بتقديم الحسابات الختامية والمشاركة بالتوقيع على مستندات الصرف والقيود المالية والمحاسبية، والاشراف على مجموعة من العاملين بالتدقيق والرقابة المالية.

تؤدى وفق: القوانين والقواعد والتعليمات والأنظمة المحاسبية والمالية.

تتطلب: قدر كبير من حرية التصرف واتخاذ القرارات واجراء اتصالات  داخلية وخارجية من صحة تنفيذ الاعمال والبرامج التدقيقية وحضور اللجان.

تتضمن: الاشراف على مجموعة من العاملين.

تتميز: بكونها ذات صعوبة كبيرة ومهام عمل متنوعة.

تخضع: للمراجعة الاجمالية والتفصيلية احياناً للتأكد من اتفاقها مع الخطط والسياسات المالية والمحاسبية وذلك من قبل الجهات التفتيشية والرقابة المالية.

3 – الواجبات:

– يقوم بوضع خطة وسياسة العمل السنوي الخاصة بنشاط الرقابة المالية ويشرف على تنفيذها.

– يشرف على توحيد وتنسيق الموازنات السنوية للمؤسسة بهدف اعداد الموازنة الموحدة لها.

– يراجع تدقيق القيود والمستندات المحاسبية والقوائم والاعتمادات  وكافة المعاملات التي يترتب عليها التزامات مالية وطبقاً للتعليمات والقوانين المالية ويؤيد صحتها.

– يدرس التقارير المرفوعة من قبل المدققين ويبدي الرأي في الفقرات بالتجاوزات والاخطاء والانحرافات التي تكشف اثناء عمليات التدقيق ويقترح الحلول اللازمة لمعالجتها ويتابع تنفيذها.

– يدقق ويراجع بعض المعاملات الخاصة بالعقود والاتفاقيات بقدر تعلق الامر بالناحية المالية والمحاسبية.

– يقيم الوضع المالي بدراسة موازين المراجعة والحسابات الختامية ومقارنتها بما هو مخمن  وبنتائج السنوات السلبقة، ويقدم المطالعات  والمعالجات  والبدائل الى الإدارة العليا بشأن الانحرافات الناجمة عن الاعمال المنجزة.

– يشارك في التوقيع على مستندات الصرف بعد التأكد من صحتها.

– يوقع الكتب والمخاطبات المتعلقة بالنشاط التدقيقي وفي حدود الصلاحيات الممنوحة له.

– يشرف على تنفيذ متطلبات الجهات التدقيقية الخارجية، ويقوم بإعداد الإجابة على  تقارير هيئة الرقابة المالية التابعة لديوان الرقابة المالية.

– يشارك في اللجان ذات صفة رقابية لمنح القروض وتحليل العطاءات  وتصفية المدفوعات والتسعير والتثمين.

– ينجز الاعمال ذات العلاقة بتكليف من قبل رئيسه الأعلى.

4- الحد الأدنى من المتطلبات والمؤهلات:

– المعارف والمهارات: معرفة كبيرة في العلوم المالية والمحاسبية والقوانين والأنظمة والتعليمات التي تحكم كافة الشؤون المالية والإدارية.

– التعليم والخبرة:

• شهادة معهد إدارة في (المحاسبة) مع خبرة لا تقل عن (25)سنة في مجال العمل.
• شهادة جامعية أولية في (المحاسبة/العلوم المالية والمصرفية (التمويل والمصارف) إدارة اعمال/ اقتصاد/ إدارة صناعية) مع خبرة لا تقل عن (23) سنة في مجال العمل.
• شهادة الماجستير او الدبلوم العالي في احد الاختصاصات أعلاه مع خبرة لا تقل عن (19) سنة في مجال العمل.
• شهادة الدكتوراه في احد الاختصاصات أعلاه مع خبرة لا تقل عن (15) سنة في الاعمال المحاسبية والمالية.

5 – القدرات: قابلية التخطيط والتوجيه والتحليل المالي وكشف الأخطاء وتحديد الانحرافات واقتراح الحلول لمعالجتها.

6– التدريب:

• دورة المهارات التفلوضية لا تقل عن أسبوع.
• دورة في مجال الاختصاص لا تقل عن أسبوعين.

وهكذا الوصف الوظيفي لبقية العناويين الوظيفية (مدير تدقيق، معاون مدير تدقيق، مدقق اقدم، مدقق، معاون مدقق، كاتب تدقيق)

يلحظ ان الوصف الوظيفي جاء على العنوان والدرجة الوظيفية للمدقق الداخلي، وليس وصف للخدمات التأكيدية والاستشارية التي يقدمها نشاط التدقيق الداخلي داخل المؤسسة

رابعاً – لائحة السلوك الوظيفي رقم (1) لسنة 2016: تحكم السلوك الوظيفي في الإدارات الحكومية هي (لائحة السلوك الوظيفي رقم 1 لسنة 2016) الصادرة عن هيئة النزاهة الاتحادية، وجرى إعادة اعمامها من قبل وزارة التخطيط/ المركز الوطني للتطوير الإداري وتقنية المعلومات لسنة 2023.

إن هذه اللائحة تشمل موظفي الخدمة العامة والقطاعين العام والمختلط، بما في ذلك موظفي التدقيق الداخلي، ويمكن اجراء مقاربة بين معايير التدقيق العالمية ولائحة السلوك الوظيفي.

التسلسل	لائحة السلوك الوظيفي	قواعد السلوك المهني العالمية
1	المادة (اولاً-1) ابلاغ الجهات المختصة بأية حالة من حالات الفساد عند العلم بها	قواعد السلوك المهني للاستقامة
2	المادة (اولاً-2) أداء واجبات الوظيفة بكل امانة ونزاهة ومهنية وأخلاص وحيادية وحرص على المصلحة العامة.	قواعد السلوك المهني –  استقامة –  الموضوعية
3	المادة (اولاً- 3) تقديم الخدمة المكلف بها للمواطنين بكل حيادية دون تمييز على أساس الطائفة او المعتقد او القومية او غيرها	قواعد السلوك المهني للموضوعية
4	المادة (اولاً- 6) الامتناع عن إعطاء اية وعود مخالفة للقانون وعدم التأثر بالعواطف تجاه الآخرين عند أداء واجباته	قواعد السلوك المهني –  الاستقامة –  السرية
5	المادة (اولاً- 9) العمل على تنمية قابلياته وخبراته وقدرته الوظيفية	قواعد السلوك المهني للكفاءة
6	المادة (اولاً-11) الامتناع عن القيام بأي نشاط من شأنه ان يؤدي الى نشوء تضارب مصالح بين مسؤولياته ومصالحه الشخصية	قواعد السلوك المهني للموضوعية

 

خامساً – النظام الداخلي: لكل الوزارات والجهات غير المرتبطة بوزارة والشركات العامة والمختلطة، نظام داخلي ينشر في الجريدة الرسمية (الوقائع العراقية) يتناول الهيكل التنظيمي للإدارات والاقسام والشعب، والمهام والصلاحيات والمسؤوليات لكل وحدة تنظيمية، ومن ضمنها التدقيق الداخلي يبين المستوى التنظيمي ( دائرة عامة، قسم) والارتباط الوظيفي والمهام والصلاحيات.

سادساً: الدليل الاسترشادي لوحدات التدقيق الداخلي عام 2019 الصادر عن ديوان الرقابة المالية الاتحادي.

أُعد هذا الدليل وفقاً لمعايير التدقيق الداخلي الدولية، وجرى اعمامه على الوزارات والجهات غير المرتبطة بوزارة، بموجب اعمام الأمانة العامة لمجلس الوزراء/ دائرة التنسيق الحكومي وشؤون المواطنين/ ذو العدد (ت. ح. م/04/32938)، ان هذا الاعمام موجه الى المؤسسات الحكومية في الوزارات والجهات غير المرتبطة بوزارة والمحافظات، وتضمن الدليل على المبادئ والمفاهيم الدولية للتدقيق الداخلي وأنظمة الرقابة الداخلية وبرامج التدقيق لعناصر المركو المالي وكشف الدخل، إلا ان هذا الدليل ينقصه برامج تقييم (الحوكمة وإدارة المخاطر والرقابة الداخلية).

في عام 2023 جرى تكليف نقابة المحاسبين والمدققين بأعداد دراسة لتفعيل اقسام التدقيق الداخلي لتسد الفجوة التي أحدثها قانون الغاء مكاتب المفتشين العموميين، قدمت الدراسة التي أُعدت بالتنسيق مع معهد المدققين الداخليين، وقد تبنى مجلس الوزراء الدراسة ومن ابرزها رفع المستوى التنظيمي لأقسام التدقيق الداخلي الى مديريات التدقيق الداخلي في الوزاررات.

وبهذا صار قطاع المؤسسات الحكومية ملزم بتطبيق هيكلية ومهام التدقيق الداخلي وفقاً لمعايير التدقيق الداخلي الدولية، وتبعها دليل الرقابة الداخلية لعام 2024، من ابرز ما جاء به ضوابط الرقابة الداخلية (للوحدات الحكومية المطبقة للنظام المحاسبي الحكومي، الوحدات الاقتصادية المطبقة للنظام المحاسبي الموحد، الوحدات المطبقة للنظام المحاسبي للمصارف وشركات التأمين)، إلا ان التطبيق الفعلي لمعايير التدقيق الدولية ومن ثم العالمية لم يكن بالمستوى المطلوب.

ويمكن اجراء مقاربة التطبيقات بين التدقيق الداخلي وفقاً للمعايير العالمية والتطبيقات في البيئة العراقية.

تطبيقات التدقيق الداخلي وفقاً للمعايير العالمية

تطبيقات التدقيق الداخلي في البيئة العراقية

1 – المهام التأكيدية: اولاً – تقييم تطبيق حوكمة المؤسسات. ثانياً – تقييم إدارة المخاطر. ثالثاً – تقييم الرقابة الداخليية. 2 – الاستقلالية التنظيمية. اولاً – ارتباط التدقيق الداخلي بالسلطة الاشرافية. ثانياً – تعيين الرئيس التنفيذي للتدقيق الداخلي واعفائه والمدققين الداخليين من قبل السلطة الاشرافية بمقترح من اللجنة المستقلة للتدقيق     3- إدارة التدقيق الداخلي: اولاً – السند القانوني للممارسة التدقيق الداخلي هو ميثاق االتدقيق الداخلي، هي الوثيقة الرسمية للصلاحيات والمسؤوليات والمهام التأكيدية والاستشارية، والقواعد الأخلاقية للتدقيق الداخلي.           ثانياً – اعداد خطة سنوية وفقاً للاهداف الاستراتيجة والتشغيلية للمؤسسة والمخاطر المحتملة، ومستوى المخاطر.     ثالثاً – اعداد خطة المهمة على أساس المخاطر رابعاً – اعداد برنامج تقييم تفصيلي لوظائف المؤسسة.

1 – التدقيق السابق للصرف.       2 – الاستقلالية التنظيمية. اولاً – ارتباط التدقيق الداخلي بالرئيس الأعلى في الشركات ودوائر التمويل الذاتي. ثانياً – ارتباط التدقيق الداخلي فنياً في المؤسسات الحكومية بوزارة المالية ( المادة-31- من قانون الإدارة المالية) ثالثاً – ترتبط مديرية التدقيق الداخلي في الوزير المختص ( اعمام الأمانة العامة لمجلس الوزراء) 3 – اولاً – السند القانوني – قانون الإدارة المالية رقم (6) لسنة 2019. – الوصف الوظيفي: ألصادر عن وزارة التخطيط. – لائحة السلوك الوظيفي رقم (1) لسنة 2016. – الدليل الاسترشادي لوحدات التدقيق الداخلي في جمهورية العراق عام 2019الصادر عن ديوان الرقابة المالية الاتحادي. – مشروع تطوير عمل أجهزة الرقابة والتدقيق الداخلي لسنة 2022 الصادر عن تقابة المحاسبين والمدققين. – دليل الرقابة الداخلية لسنة 2024 الصادر عن ديوان الرقابة المالية الاتحدادي. ثانياً – كل مراحل نشاط التدقيق الداخلي تضمنها أ – الدليل الاسترشادي لوحدات التدقيق الداخلي لسنة 2019، إلا ان هذا الدليل ينقصه تطبيق المهام التأكيدية لتقييم تطبيق الحوكمة وإدارة المخاطر والرقابة الداخلية ب – دليل الرقابة الداخلية لسنة 2024.